Erweiterung einer bestehenden BAG

Dr. Dent und seine beiden Partner (vgl. Blog-Beitrag "So gründen Sie eine BAG") haben die vormalige Einzelpraxis erweitert, in neue Geräte und Inventar investiert und die BAG am Standort etabliert. Nun denken zwei der Kollegen darüber nach, ihre Arbeitszeit zu reduzieren, um sich wieder intensiver um ihr Privatleben kümmern zu können. Daher soll die BAG durch Aufnahme eines weiteren Kollegen erweitert werden. Interessierte Berufskollegen sind aufgrund des guten Rufs der Praxis schnell gefunden. Aufgrund der im Vorfeld durchgeführten professionellen Praxisbewertung (2 Mio. Euro) entsteht auch kein Streit über die Höhe der (Bar-) Einlageverpflichtung.  

(Bar-) Einlage: Tritt ein neuer Gesellschafter in eine bestehende Personengesellschaft ein, kann der Neugesellschafter seinen „Kaufpreis“ an die BAG leisten; das ist die zu vereinbarende Einlageverpflichtung. Die Altgesellschafter bringen ihre Anteile an der alten BAG in die neue BAG ein. Der neue Gesellschafter erbringt die vereinbarte Einlage in Geld oder Sachwerten ebenso in das Vermögen der Gesellschaft. Dieser „Kaufpreis“ entspricht dem Wert des Anteisl des Neugesellschafters an der – um seine Einlage erweiterten – BAG. 

Nach den geführten Gesprächen entscheidet sich die BAG für die Aufnahme der Zahnärztin Dr. Karo. Darüber hinaus bietet sich kurz darauf die Chance, einen neuen Standort im Nachbarort durch Übernahme der in die Jahre gekommenen Einzelpraxis des Dr. Kiefer zu begründen. Einer der Altgesellschafter wird diesen Standort auf den neuesten Stand bringen und zukünftig leiten. 

Die gemeinsame Ausübung vertragszahnärztlicher Tätigkeit ist auch zulässig bei unterschiedlichen Vertragszahnarztsitzen der Mitglieder der Berufsausübungsgemeinschaft (sog. überörtliche Berufsausübungsgemeinschaft, kurz „ÜBAG“). Voraussetzung hierfür ist, dass das jeweilige Mitglied seine Versorgungspflicht an seinem Vertragszahnarztsitz erfüllt – unter Berücksichtigung der Mitwirkung angestellter Zahnärzte in dem erforderlichen Umfang – und das Mitglied sowie die bei ihm angestellten Zahnärzte an den Vertragszahnarztsitzen der anderen Mitglieder nur in zeitlich begrenztem Umfang tätig werden. 

Vergütung über Gewinnvorabmodell  

Dr. Karo hat keine Rücklagen angespart, um eine Einlage oder einen Veräußerungspreis zu leisten. Sie möchte daher die Altgesellschafter über ein Gewinnvorabmodell vergüten. Im „klassischen“ Gewinnvorabmodell wird vereinbart, dass der Neugesellschafter zum Ausgleich für die übergehenden stillen Reserven einen Anteil seines künftigen Gewinns an die Altgesellschafter für die Dauer einer bestimmten Zeit (z.B. 10 Jahre) abtritt. Bei Verlusten sind keine Zahlungen zu leisten. Auch ein Mindestbetrag, der durch die Abtretung der künftigen Gewinnansprüche transferiert werden muss, wird nicht vereinbart.  

Die Befürworter des Gewinnvorabmodells beurteilen die Aufnahme des Neugesellschafters in die BAG als Schenkung jeweils eines Teilanteils an der BAG von den Altgesellschaftern an den Neuen. Daher sind die Buchwerte fortzuführen (§ 6 Abs. 3 Satz 1 und 2 EStG). Grundannahme des Modells ist, dass die beschriebene („unentgeltliche“) Übertragung keinen Realisationstatbestand auslöst. Die spätere Zuweisung höherer Gewinnanteile zum Ausgleich der Übertragung wird als Gewinnverteilungsabrede angesehen. Eine solche Vereinbarung wirkt sich nur auf die Verteilung der laufenden Einkünfte (Gewinne) aus und soll keinen Veräußerungsgewinn zur Folge haben.  

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat sich zum klassischen Gewinnvorabmodell als solchem noch nicht geäußert. In einem „atypischen“ Sachverhalt entschied der BFH allerdings, dass sehr wohl eine Veräußerung durch die Altgesellschafter vorliegt. Lediglich die Kaufpreiszahlung erfolge ratierlich im Zeitverlauf und in Höhe der abgetretenen Gewinnanteile. 

Kurz zum Hintergrund: Die Veräußerung und Anschaffung eines BAG-Anteils liegt auch dann vor, wenn die Höhe des Kaufpreises noch nicht feststeht oder nicht ermittelt werden kann. Dies gilt etwa dann, wenn dieser als Prozentsatz am zukünftig erwirtschafteten Gewinn oder Umsatz der BAG bemessen wird.  

Dies gilt erst recht, wenn der Kaufpreis – wie in dem Urteilsfall des BFH – in Form eines Sockelbetrags festgeschrieben wird und nur die Zahlung dieses Betrags an die künftige Gewinnentstehung geknüpft wird. 

„Gewinnvorab“: Die Gewinn- und Verlustbeteiligung der Gesellschafter einer BAG richtet sich grundsätzlich nach den gesellschaftsvertraglichen Regelungen. Ein Gewinnvorab (oder auch „Vorabgewinn“) ist dadurch gekennzeichnet, dass der Gesellschafter einen zusätzlichen Anteil am Gewinn „vorab“ zugerechnet bekommt. Dieser Gewinnvorab ist vor der allgemeinen Gewinnverteilung zu berücksichtigen und reduziert damit den anschließend zu verteilenden Restgewinn. 

Solche Gewinnverteilungsabreden sind auch bei in einer Personengesellschaft zulässig. Auch dass die Altgesellschafter nach Aufnahme eines Neugesellschafters durch eine inkongruente („disquotale“) Gewinnverteilung begünstigt werden, hat der BFH als zulässig bestätigt. Tipp: Besteht bei einem solchen „Gewinnverzicht“ des Neugesellschafters keine (wirtschaftliche) Verknüpfung zwischen dem Gewinnvorab und der Anteilsübertragung, sondern wird dieser für besondere Gesellschafterbeiträge eines Altgesellschafters gewährt, liegt kein Veräußerungsentgelt vor. Dies gilt etwa in dem Fall, dass der Altgesellschafter die Verwaltungsarbeiten der BAG (ggf. für einen Übergangszeitraum) alleine stemmt oder besondere berufliche Qualifikationen besitzt. Besser: Einlage in die BAG 

Der Wert der Praxis Dr. Kiefer wurde zwischenzeitlich gutachterlich mit 400.000 Euro festgelegt. Dr. Karo möchte nach einer Beratung nun eine Bareinlage in die ÜBAG einbringen und hierfür einen Gründerkredit in Höhe von 500.000 Euro aufnehmen. Mit dem Geld können der Kaufpreis und die Renovierung des neuen Standorts sowie ein Teil der Neuausstattung finanziert werden.  

Der Eintritt eines Gesellschafters in eine bereits bestehende Personengesellschaft wird steuerrechtlich wie eine „Neugründung“ der Personengesellschaft behandelt. Die bisherigen Mitunternehmer (Altgesellschafter) bringen ihre Mitunternehmeranteile in die neue – um Dr. Karo erweiterte – Personengesellschaft ein. Durch den Beitritt wird die BAG als Gesellschaft aber nicht tangiert, insbesondere nicht aufgelöst oder neu gegründet. Vielmehr wird die bestehende Gesellschaft mit der weiteren Gesellschafterin fortgeführt.  

Der Fall des Eintritts eines weiteren Gesellschafters in eine bestehende BAG gegen Leistung einer Zuzahlung (Geldeinlage) in das gesamthänderische Betriebsvermögen der BAG ist nach § 24 UmwStG begünstigt. Einbringung zu Buchwerten 

In diesem Fall kann eine Gewinnrealisation bei den Altgesellschaftern vermieden werden, wenn die BAG den Antrag auf Buchwertfortführung rechtzeitig stellt. Buchhalterisch wird dieses Ziel durch die Erstellung von Ergänzungsbilanzen erreicht. Hier stehen zwei Alternativen (Brutto- und Nettomethode) zur Verfügung, die grundsätzlich zu den gleichen steuerlichen Ergebnissen führen. 

Auch die Erweiterung einer BAG um neue Gesellschafter kann sich rechnen. Das Steuerrecht steht einer gewünschten Expansion jedenfalls nicht entgegen, sofern bestimmte Voraussetzungen eingehalten werden. Eine begleitende Unterstützung durch einen versierten Steuerberater ist unumgänglich.